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会计稳健性和公允价值_管制-论文网

时间:2014-08-28  作者:范龙波

论文摘要:传统上,稳健性被认为是公允的对立因素。特别是2006年颁布的新准则执行以来,关于稳健性与公允价值的讨论日益增多,多数观点认为随着更多地引人公允价值计量,稳健性相对下降,更有观点认为实行完全的公允价值计量就应抛弃稳健性。本文从稳健性和公允价值概念的界定出发,对两者的关系进行了辨析,认为公允价值计量不应违背稳健性原则,并对我国的会计实践及未来研究提出了建议。
论文关键词:稳健性,公允价值,管制

一、会计稳健性的概念界定及评价

会计稳健性,亦称谨慎性原则,是会计基本原则之一。Bliss(1924)将早期会计稳健性思想描述为“不预计利润,但预计所有损失”。美国财务会计准则委员会(FASB)将稳健性定义为:'对不确定性的谨慎反应,试图确保包含在商业环境中的不确定性和风险被充分考虑'(FASB1980)。Basu(1997)将稳健性定义为在财务报告中列报“好消息”比“坏消息”需要更多的证据,开创了盈余稳健性的实证性检验。我国2006年颁布的新会计基本准则规定,企业对交易或事项进行会计确认、计量和报告应当保持应有的谨慎,不应高估资产或收益、低估负债或者费用。

从以上的对稳健性的定义可以看出,稳健性的内涵是不断发展的。作为最古老的会计原则,亦称会计习惯,稳健性在早期是一项占支配地位的会计原则,其他原则与它冲突时都要服从于它(Chatfield,1974)。这是因为,稳健性产生的四个原因为:契约、诉讼、管制和税收(Watts,2003),其中债务契约是稳健性产生的最主要的原因。稳健性作为对债权人产权保护的一种有效的制度安排,在早期表现出极端稳健形式。现代财务报告不仅应为债权人服务,也应为包括股东在内的利益相关者服务。适度稳健性也保护了股东对财产权的行使。现代稳健性的实质在于要求在存在不确定因素的情况下做出估计时保持一定的谨慎,特别是在面对相同概率的两种或数种同样正确的估计时,应选择较不利的一种估计进行确认,最终的目的仍然是不虚计资产或收益,也不少计负债或损失。相比之下,某些观点将稳健性片面地定义为蓄意地低报股东权益,实际上是违背了现代稳健性原则的本意。

二,公允价值的概念界定及评价

公允价值,亦称公允市价、公允价格。我国新会计基本准则将公允价值定义为“在公平交易中,熟悉市场情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额”。目前国际会计准则理事会(IASB)的公允价值定义为,在公平交易中熟悉情况的有意愿的各方交换资产、清偿债务和被授予的权益工具可以被交换的金额。这两个定义基本相同,都强调了公允价值是在公平市场中产生的,是基于市场的。国际会计准则理事会(IASB)2009年征求意见稿对公允价值的定义是,在计量日的有序交易中市场参与者之间出售资产可以获得或转移负债将会支付的价格,即明确了公允价值计量的基础是脱手价格。

公允价值从诞生起,就起了一个好听的名字,从而将公允价值摆在了一个有利的位置。凡是与公允价值有冲突的概念,似乎都是不“公允”的。公允价值的本意,应是完全公平市场的脱手价格。但是完全公平的市场是理想化的。用来指导实务的准则却建立在理想化的基础上,也许是一个悖论。对公允价值的定义必将随着实际市场向完全公平市场的不断接近而不断修正。所以,何谓公允,实际上是离不开主观判断的。特别是在使用估值技术来估计公允价值时,涉及大量不确定因素,就需要在必要时遵循稳健性原则。

三,会计稳健性和公允价值的关系辨析

(一)在一定范围内,会计稳健性和公允价值的关系是此消彼长。有研究表明,1993-2005年的会计改革中,会计准则中稳健性原则得到逐步强化。2006年扩大了公允价值的使用范围,因此会计准则中稳健性水平下降。这是与会计准则中明确的财务报告目标紧密相关的。2006年以前,财务报告目标是“受托责任观”,因此更强调可靠性。而稳健性通常被认为是可靠性的重要组成部分。故2006年前在会计准则中逐步强化稳健性原则。2006年新颁布的会计准则中的财务报告目标重点引入了“决策有用观”,因此更强调相关性。而稳健性对相关性的运用施加了不对称约束,即稳健性要求对损失更及时的确认,而对收益要求更高的证据标准。故2006年新准则弱化了稳健性原则。当然,这也是和我国的社会经济和资本市场的状况紧密相关的。在西方,契约和诉讼可能是稳健性两个最重要的解释。在我国,管制特别是会计准则管制是稳健性强化的主要原因。当我国社会向法治化迈进,资本市场不断完善,契约、诉讼等因素对稳健性的要求会加强,所以,管制特别是会计准则管制对稳健性的要求就可相应减弱。

但是,不能据此认为在完全引入公允价值的情况下,就应抛弃稳健性。有研究表明,美国近30年来会计实务中稳健性是提高的。当然,美国的金融工具品种繁多,公允价值运用的范围更广泛。由此可证明,在公允价值计量下,还是需要坚持稳健性原则的。2008年金融危机,不能认为是公允价值本身起到了推波助澜的作用,但不能排除公允价值的运用可能没有足够程度的遵循稳健原则。虽然说美国的会计稳健性有所提高,但可能在大范围引入公允价值的情况下,需进一步加强稳健性原则。还有观点认为,稳健原则在会计准则存在之前即已存在。有经验证据表明,无论是普通法国家,还是成文法国家(我国属于典型的成文法国家),会计收益都是稳健的。

(二)总体来看,会计稳健性与公允价值可以并行不悖。

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